企業(yè)分立的稅務(wù)處理

在房地產(chǎn)資產(chǎn)證券化實(shí)務(wù)中，將公司內部分物業(yè)資產(chǎn)與其他資產(chǎn)剝離再單獨出售的需求較為常見(jiàn)。一般來(lái)說(shuō)，以物業(yè)資產(chǎn)出資成立子公司或通過(guò)公司分立將物業(yè)資產(chǎn)剝離至分立公司都可以達到資產(chǎn)剝離的目的，但是從節稅角度的出發(fā)，選擇公司分立是相對較優(yōu)的節稅方案。

一、公司分立的定義和類(lèi)型

（一）按照分立后**形式的變化分類(lèi)

按照分立后**形式的變化，可分為存續分立和新設分立。

1、 存續分立（又稱(chēng)派生分立）

存續分立是指一個(gè)公司將一部分財產(chǎn)或營(yíng)業(yè)依法分出，成立兩個(gè)或兩個(gè)以上公司的行為。在存續分立中，原公司繼續存在，原公司的債權債務(wù)可由原公司與新公司分別承擔，也可按協(xié)議由原公司**承擔。新公司取得法人資格，原公司也繼續保留法人資格。

2、新設分立

新設分立是指一個(gè)公司將其全部財產(chǎn)分割，解散原公司，并分別歸入兩個(gè)或兩個(gè)以上新公司中的行為。在新設分立中，原公司的財產(chǎn)按照各個(gè)新成立的公司的性質(zhì)、宗旨、業(yè)務(wù)范圍進(jìn)行重新分配組合。同時(shí)，原公司解散，債權、債務(wù)由新設立的公司分別承受。新設分立，是以原有公司的法人資格消滅為前提，成立新公司。

（二）按照分立后股權結構的變化分類(lèi)

按照分立后股權結構的變化，可分為讓產(chǎn)分權式分立、讓產(chǎn)贖權式分立、讓產(chǎn)擴股式分立和股權分割式分立。

1、讓產(chǎn)分權式分立

讓產(chǎn)分權式分立是指公司將沒(méi)有法人資格的部分營(yíng)業(yè)分立出去成立新公司，將新公司的股權按比例分配給被分立企業(yè)的全部股東。分立企業(yè)的股權結構（股權人數及股權比例）與被分立企業(yè)相同。

2、讓產(chǎn)贖權式分立

讓產(chǎn)贖權式分立是指公司將沒(méi)有法人資格的部分營(yíng)業(yè)分立出去成立新公司，將新公司的股權分配給被分立企業(yè)的部分股東，換回其在被分立企業(yè)的股份，從而這部分股東不再持有被分立企業(yè)的股份。

3、讓產(chǎn)擴權式分立

讓產(chǎn)擴權式分立是指公司將沒(méi)有法人資格的部分營(yíng)業(yè)分立出去成立新公司，新公司的股權可能是按照比例分配給被分立企業(yè)的全體股東，也可能是分配給被分立企業(yè)的部分股東，但不管是哪種形式，分立后的企業(yè)同時(shí)還吸收部分新股東的投資。

4、 股權分割式分立

股權分割式分立是指公司分割組成兩家以上的新公司，原公司解散。這種分立方式實(shí)質(zhì)上就是新設分立（解散分立）。其表現形式也有兩種：分立企業(yè)的股權結構與被分立企業(yè)相同或不同。 

二、分立過(guò)程中的稅務(wù)處理

公司分立業(yè)務(wù)較為復雜，其中可能涉及的稅收包括企業(yè)所得稅、增值稅、土地增值稅、契稅和印花稅等等。

（一）企業(yè)所得稅

**稅務(wù)總局對于所得稅法上的企業(yè)分立的定義和相關(guān)規定來(lái)自于《財政部**稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財稅[2009]59號)。該通知指出，“分立，是指一家企業(yè)（以下稱(chēng)為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉讓給現存或新設的企業(yè)（以下稱(chēng)為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權或非股權支付，實(shí)現企業(yè)的依法分立?！卑雌湟幎?，分立業(yè)務(wù)的處理分為一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。

1、一般性稅務(wù)處理

根據財稅[2009]59號文件，如果不符合適用特殊性稅務(wù)處理的條件，企業(yè)分立應采取一般性稅務(wù)處理，即被分立公司需要就其分立出去的資產(chǎn)按公允價(jià)值確認所得或損失繳納企業(yè)所得稅。

由于分立資產(chǎn)的公允價(jià)值（如評估值）通常遠高于其賬面值，因此被分立企業(yè)通常需確認所得，當期繳納企業(yè)所得稅；同時(shí)，被分立企業(yè)的股東需要將取得的對價(jià)視同被分立企業(yè)向其分配并繳納所得稅。

2、特殊性稅務(wù)處理

根據財稅[2009]59號文件第五條，企業(yè)重組同時(shí)符合一系列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規定。

根據財稅[2009]59號文件第六條第（五）項，公司分立符合上述第五條基本條件，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來(lái)的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立時(shí)，發(fā)生取得的股權支付金額不低于其交易支付額的85%可以選擇特殊性稅務(wù)處理。因此，在適用特殊性稅務(wù)處理的情況下，被分立公司股東取得分立公司股權的計稅基礎可以采取兩種方式確定：一是將分立公司的計稅基礎確定為零；二是以被分立公司分立出去的凈資產(chǎn)占被分立公司全部?jì)糍Y產(chǎn)的比例先調減被分立公司股東持有的被分立公司的計稅基礎，再將調減的計稅基礎分配到被分立公司股東持有的分立公司的股權上。鑒于未來(lái)被分立公司股東將出售分立公司股權，通常，選擇第二種計稅方式，即調減被分立公司股權的計稅基礎，調增分立公司股權的計稅基礎。對未來(lái)出售股權而言，更能節省稅務(wù)成本。

（二）增值稅

根據財政部、**稅務(wù)總局《關(guān)于***推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增資稅試點(diǎn)的通知》（財稅 [2016]36號）附件《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規定》第1條第（二）項規定：在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權、負債和勞動(dòng)力一并轉讓給其他單位和個(gè)人的行為，其中涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權轉讓行為不征收增值稅。

根據《**稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（**稅務(wù)總局公告2011年第13號），“納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權、負債和勞動(dòng)力一并轉讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓?zhuān)徽魇赵鲋刀??！?/span>

此外，根據《**稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（**稅務(wù)總局公告2013年第66號），“納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中，通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權、負債經(jīng)多次轉讓后，**終的受讓方與勞動(dòng)力接收方為同一單位和個(gè)人的，仍適用《**稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》（**稅務(wù)總局公告2011年第13號）的相關(guān)規定，其中貨物的多次轉讓行為均不征收增值稅?！?/span>

綜上可以看出，企業(yè)分立活動(dòng)不征收增值稅。

（三）土地增值稅

根據《中華*****土地增值稅暫行條例》第二條規定，“轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著(zhù)物并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應依照本條例繳納土地增值稅?！?第五條同時(shí)指出“條例第二條所稱(chēng)的收入，包括轉讓房地產(chǎn)的全部?jì)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟收益?！币虼?，對于分立公司是否應該征收土地增值稅，值得進(jìn)一步討論。

原則上，因分立發(fā)生的土地使用權的轉讓?zhuān)瑢τ诒环至⒐径圆⑽慈〉檬杖?，分立公司并沒(méi)有向被分立公司支付對價(jià)，而是被分立公司股東換取分立公司的股權，實(shí)現企業(yè)的依法分立，因此分立過(guò)程中不應征收土地增值稅。但是根據《財政部**稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》（財稅[2015]5號），第三條“按照法律規定或者合同約定，企業(yè)分設為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原企業(yè)投資主體相同的企業(yè)，對原企業(yè)將國有土地、房屋權屬轉移、變更到分立后的企業(yè)，暫不征土地增值稅”與第五條“上述改制重組有關(guān)土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)”，可以看出對于房地產(chǎn)企業(yè)的分立活動(dòng)，土地增值稅應該單獨考慮。

有些地方稅務(wù)**已經(jīng)就該問(wèn)題作出了具體的規定。比如《青島市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項目土地增值稅清算有關(guān)業(yè)務(wù)問(wèn)題**>的通知》（青地稅函〔2009〕47號）規定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)依照法律規定、合同約定分設為兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，對派生方、新設方承受原企業(yè)房地產(chǎn)的，不征收土地增值稅。派生方、新設方轉讓房地產(chǎn)時(shí)，按照分立前原企業(yè)實(shí)際支付的土地價(jià)款和發(fā)生的開(kāi)發(fā)成本、開(kāi)發(fā)費用，按規定計入扣除計算征收土地增值稅。具體稅率如下表所示：

（四）契稅

根據《財政部、**稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號）第四條規定，“公司依照法律規定、合同約定分設為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原公司投資主體相同的公司，對派生方、新設方承受原企業(yè)土地、房屋權屬，免征契稅”，因此企業(yè)分立過(guò)程中免征契稅。

（五）印花稅

根據《財政部、**稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過(guò)程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）規定，“以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的賬簿記載的，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的按規定貼花。分立包括存續分立和新設分立?！倍惵拾凑铡吨腥A*****印花稅暫行條例》規定，以產(chǎn)權轉移書(shū)據為應納稅憑證，稅率按所在金額萬(wàn)分之五貼花。

綜上，企業(yè)在分立過(guò)程中需要繳納企業(yè)所得稅（按不同的稅務(wù)處理方式進(jìn)行繳納）、土地增值稅（需咨詢(xún)各地稅務(wù)主管部門(mén)）和印花稅；增值稅和契稅無(wú)需繳納。

掃一掃下方二維碼?進(jìn)入甘肅瑞華稅務(wù)師事務(wù)所官網(wǎng)，了解更多資訊。

網(wǎng)址：rhsws.shop.88360.com

聯(lián)系人：黎所長(cháng)

手機: 18009484517

座機：0931-4185113

地址：蘭州市城關(guān)區慶陽(yáng)路366號潤城佳園8單元403